| 关于独立审计对审计证据总体要求的探讨 |
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（二）对于审计证据适当性的考虑 《中国注册会计师审计准则》对审计证据的适当性定义为，“是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。”审计证据对于质量的考虑是从相关性和可靠性的角度来看的，这似乎是与会计信息质量的要求相吻合，但实际上并非如此，会计信息的相关性和可靠性是服务于会计目标决策有用性的，而审计证据的相关性和可靠性是要符合审计目标即作为出具审计意见的依据，“不相关”、“不可靠”的会计信息并不意味着审计证据的“不相关”、“不可靠”，正是这样的会计信息揭示了被审计单位存在的可能舞弊的行为，是值得审计人员高度重视的。 1.审计证据的相关性。 审计证据的相关性是与审计目标密切联系的，是指审计证据的获取应能为做出审计意见提供佐证，也就是对被审计单位会计报表的认定。对于符合性测试获取的审计证据，其相关性的决定因素包括：内部控制的存在性、内部控制的有效性、内部控制的遵守情况。对于实质性测试获取的审计证据，其相关性在于对会计报表的认定及认定报表中列示项目的存在，权责关系，业务发生，完整性，计量，信息披露等。《中国注册会计师审计准则》对审计证据相关性的原则要求是：“特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据”。按照相关性的要求对审计信息加工形成有证明力的审计证据是对审计证据质量要求的体现。 2.审计证据的可靠性。 可靠性是指审计证据的可信程度，即审计证据能否如实地反映客观事实。这是从审计证据质量的另一个方面来考虑的。符合相关性的审计证据是对会计报表事项的认定，这种认定的前提是审计证据的真实可靠。如果获取的审计证据不可靠，那么对于证据内容的认定就是无意义的。《中国注册会计师审计准则》对审计证据可靠性的原则要求是：“从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。” 充分性和适当性是对审计证据的总体要求。两者在获取审计证据的过程中同样重要，缺一不可。数量不足的审计证据无法全面反映被审计对象的情况，不足以形成有力的证据；不满足相关性和可靠性特征，即使审计证据数量再多也无法对出具审计意见提供佐证。注册会计师需要获取的审计证据的数量与审计证据的质量相互影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少；如果审计证据的质量存在缺陷就需要大量的审计证据全面揭示被审计单位的情况。审计人员在获取审计证据是不能一味的只关注总体要求的某一方面，偏废另一方面，两者应当兼顾。 三、小结 审计证据总体要求的确立是规范审计人员在获取审计证据是需要考虑的因素。而为出具合理的审计意见，实现审计目标提供佐证。审计证据充分性和适当性的总体要求，分别从量和质两个方面提出了审计人员获取审计证据所依照的标准。充分性对数量的考虑是对度的把握，获取多少数量的审计证据不单单涉及影响数量的因素，还要求审计人员在审计工作中具有职业判断能力。职业判断既是审计经验的积累，又是审计技术的运用，一味强调审计经验，突出主观判断，无法公允合理保证审计证据的充分性，反而会加大审计风险。适当性体现在相关性和可靠性两个方面。两者的结合考虑构成了审计证据的质量特征。对审计证据的质量要求进一步为出具审计意见形成有力地证明。与审计目标密切相关能如实反映客观事实的审计证据正是审计人员用以衡量被审计单位经营情况的有效信息，这样的信息经过再加工形成的审计意见才令人信服。充分性和适当性的总体要求，并不是单一的原则规范，而是综合因素的考虑。充分性和适当性项下都涉及自身特点的影响因素，由此形成的是一个对审计证据总体要求的体系。为获取充分、适当的审计证据，独立审计时但从某一方面考虑是不完整的，取得的证据是无法信服的，应当全面了解总体要求的内容，整体评价审计证据。 |
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