| 新会计准则的精髓——会计职业判断 |
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1、在会计原则选择中的要求 会计核算原则是会计处理过程中应遵循的原则，但会计原则对会计业务的处理是指导性的，所涉及到的具体环节仍需依赖会计人员的职业判断。 会计准则规定，企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据，即实质重于形式原则。如融资租入的固定资产，其实质是一种分期付款购买固定资产的行为。虽然从法律上讲，固定资产所有权并未发生转移，承租人不能将其作为自有固定资产进行核算，但从经济实质上讲，由于该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，该项资产已经符合会计准则对资产的定义。因此，承租人应将它视为自有固定资产进行会计核算。再如，企业的会计核算应当遵循重要性原则的要求，在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式，对资产、负债、损益等有较大影响的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中以充分准确的披露，对次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。以上只是一个原则说明，哪些重要，哪些不重要，并没有明确定义，在实际业务操作中，需要会计人员的职业判断。 2、在会计政策中的要求 会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及所采用的具体会计处理方法。由于客观经济的复杂性和各个企业的特殊性,企业可在允许的范围内对同一经济事项采用不同的会计处理方法。会计准则没有对多种方法选用标准的具体规定，如企业固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等，发出存货的实际成本可采用先进先出法、加权平均法、或者个别计价法，会计人员只有在工作中运用自身的职业判断，在诸多可选择的会计处理方法中，选择适合本企业具体情况的会计处理方法，以使会计信息能更真实地反映企业经营状况。 3、在会计估计中的要求 会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。在确认、计量过程中，但记录的交易或事项涉及未来不确定性事项时，不得不对许多尚在延续中、其结果尚未确定的交易或事项根据经验予以估计入账。如企业应于期末对应收账款计提坏账准备，但计提比例并没有明确规定，需根据历史资料并结合债务单位当前的还债能力来判断可能发生多少坏帐，进而确定坏账准备的计提比例。计提比例不合理，直接影响企业整体状况的公允表达，这就需要会计人员作出正确判断；当存货遭受、全部或部分陈旧过时所产生的损失，需要对其价值进行估计。固定资产的有效使用年限、在处置时可能产生的净残值，也需要根据该项固定资产的性能、使用中的磨损程度、技术发展情况等因素确定。还有收入确认中的估计等都需要会计职业判断。 因此可以说，新会计准则对职业判断的要求很高，新会计准则能否到达其预期的目的和效果，很大程度上要依靠会计人员的职业判断能力。 五、会计职业判断中应遵循的原则 会计职业判断是一项专业性很强的主观性活动，往往会影响与企业有利害关系的各方的经济利益。因此，会计职业判断必须综合考虑各方面因素，权衡利弊得失，应遵循下列原则进行： 1、以遵循法律、法规为依据 遵守国家法律、法规是会计人员在工作中实施职业判断的首要准则。会计准则和会计制度赋予企业以会计选择的自由空间，并不意味着会计人员可以没有约束，肆意捏造，提供虚假信息。会计职业判断只能在准则、制度提供的空间范围内进行判断，所选择的企业会计政策，必须符合国家统一会计制度的精神实质。否则就是违法，必须承担法律责任。 会计准则的制定遵循了严格的程序（诸如，征求意见稿的发布），并且各式各样的很有学识和经验的人参与其中，准则所得到的对问题的解决方法应该比会计人员按他们自己的判断所能得出的解决方法更好。准则为判断设定了一个底线，提高了判断的平均质量。 2、以客观、公允反映为准则 财务会计的目标主要在于为企业的利益相关者提供决策有用的信息，这些信息应当是真实而公允的。会计职业判断应本着真实、公允的原则，其判断结果所产生的会计信息应能客观真实地反映会计主体的财务状况和经营成果，要避免利用会计职业判断的空间来操纵会计信息的行为，即刘峰、王兵（2006）所称的“会计职业判断噪音”。对于确定的经济事项，需要根据会计原始凭证加以确认，而不确定性经济交易或事项需要以最近可获得的信息为基础作出判断，并尽力确保信息来源的合法性。 3、以遵守职业道德为前提 职业道德是指在一定职业活动中应遵循的、体现一定职业特征的、调整一定职业关系的职业行为准则和规范。它既是从业人员在进行职业活动时应遵循的行为规范，同时又是从业人员对社会所应承担的责任和义务。会计职业的专业性很强，它融技术方法和专业理念于一体。在会计工作中，会计职业判断始终伴随着道德因素，始终面临着可靠性与相关性、稳定性与适用性、利益驱动与公允揭示等观念和立场的矛盾与斗争。因此，会计职业判断要求会计人员必须恪守职业道德，公允揭示企业的财务状况、经营成果和资金流动，保证会计信息的真实可靠。 六、提高会计职业判断能力的途径 会计职业判断能力的高低直接影响到会计信息的质量，进而影响企业利益相关主体决策的正确性。在会计工作中，存在着大量的新会计准则等规范中不作具体规定的事项，要做到客观、公允，不仅需要会计人员运用自身掌握的专业理论知识，而且还需要对会计目标的深刻理解以及对会计环境的敏锐感知。尤其是新会计准则体系的发布，更加要求会计人员适应会计改革的需要，不断提高职业判断能力。 1、转变思想观念，培育职业判断意识 我国会计改革的最终目标是实现与国际会计的协调和趋同，以会计准则指导会计工作。而会计准则一般来说具有较大的选择空间，这必然要求会计人员具有较高的职业判断力，不仅能处理会计准则中已有明确规定的业务，还能合理判断规定不明或没有规定的业务。但在长期的会计实践中，我国一直沿用行业会计制度来规范会计行为，会计人员只需根据会计制度的明确规定作简单的是非判断。在这种情况下，会计人员缺乏独立判断的意愿和行动，处理会计事项时照搬以前的做法或者请示领导遵照执行，没有主动性和积极性。 此外，财务制度中对会计政策、会计估计的选择作了详尽的限制性规定，也限制了会计人员作判断的范围。这使得会计人员在工作中不善于运用职业判断去处理复杂的会计实务。 面对新形势的要求，会计人员应转变观念，适应会计改革的需要，提高对会计职业判断必要性和重要性的认识，改变过去按部就班的旧习，更新思维方式，增强职业判断意识。此外，新的会计准则对许多会计的核算处理，只做了原则性要求，赋予企业和会计人员很大的会计政策选择权，为会计职业判断提供了空间，更要求会计人员培育自身公允判断的能力。 2、提高综合素质，培养终生学习的能力 首先，会计人员必须重视会计基础理论的学习，提高职业技能。基础理论可以指导新程序的开拓，增强判断能力。其次，中国加入WTO，对企业财务人员的业务素质的要求比以往任何时候都高。会计人员不仅要丰富和更新在专业方面的理论和知识结构，同时还要掌握与会计工作相关的经济、贸易、金融、法律、外语、计算机网络等方面的知识，以增强分析判断能力。最后，在知识经济年代，知识更新周期越来越短，新的经济业务的大量涌现，新政策、法规、制度也不断出台，就如这次新会计准则体系，新增内容相当多。会计人员如果不具备继续学习的能力，不懂得知识的更新，不仅谈不上一定的职业判断能力，恐怕连基本的会计处理也掌握不了。美国会计教育改革委员会(AECC)在其第一号公报《会计教育的目标》中就强调“学校会计教学的目的不在训练学生在毕业时即成为一个专业人员，而在培养他们未来成为一个专业人员应有的素质”。因此，终生独立自学能力就成为会计专业人员生存与成功的必备条件。 3、加强实践训练，提高解决实际问题的能力 职业判断是在一定的环境下进行的一项实践性很强的活动，会计人员只有在掌握专业知识的基础上，提高适应复杂多变的会计环境的能力，才能做好职业判断，而这种能力需要会计人员在不断的实践中逐步积累起来的。会计人员对于任何一个会计处理，都要学会分析、判断、综合、总结，养成一种良好的思维习惯，通过不断地训练和积累，使职业判断能力得以形成并不断提高。 4、加强职业道德的修养 会计人员的职业道德对会计的职业判断尤为重要。在过去的会计制度下，会计核算工作的运作空间很小，一切都在制度的约束下没有发挥的余地，会计的错误只表现为账面数字的错误。然而，新的会计制度准则对许多会计的核算处理只作了原则性要求，赋予企业很大的自由裁量权，为会计职业判断提供了空间。会计人员作为特殊的行业人员，如果会计人员道德缺失，会计职业判断就会偏离真实公允的原则，会计欺诈，隐蔽性就会越来越强，不易被察觉，危害极大。因此，要加强对会计人员的道德教育，促使从业人员正确规范自己的行为，做到诚实守信，客观公正，不做假账。会计职业道德规范包括爱岗敬业、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理和强化服务。 ———— 主要参考文献： 【加】迈克尔•杰宾斯、阿里斯特•K•梅森．2005．财务报告中的职业判断，北京：经济科学出版社 韩国红、潘上永．2006．会计判断 会计实务的重要程序．财会研究，6：26～27 刘泉军、张政伟．2006．新会计准则引发的思考．会计研究，3：7～10 孙铮、刘浩．2006．中国会计改革新形势下的准则理论实证研究及其展望．会计研究，9：15～21 刘峰、王兵．2006．什么决定了利润差异：会计准则还是职业判断？——来自中国A、B股市场的初步证据．会计研究，3：25～33 葛家澍、徐跃．2006．会计计量属性的探讨——市场价格、历史成本、现行成本与公允价值．会计研究，9：7～14 陈春霞、宋振水．2006．谨慎性原则的运用与会计职业判断能力．财会通讯，6：85 汪士果．2006．论会计职业判断．财会研究，7：26～27 王建新．2006．新会计准则的特点及与国际财务报告准则的比较分析．财务与会计，9：34～35 李正军．2006．培养和提高会计职业判断能力．中国农业会计，10 |
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